מיסוי הכנסות של תושבי ישראל בחו"ל

רקע כללי

עד לשנת 2003 הייתה נהוגה במדינת ישראל שיטת מס טריטוריאלית, עם כמה זיקות פרסונליות להכנסות אשר התקבלו בחו"ל, ולפיכך חלק גדול מההכנסות של תושבי ישראל אשר הופקו בחו"ל לא היו חייבות במס בישראל. בעקבות תיקון מס' 132 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן - הפקודה), אשר נכנס לתוקף ב-1.1.03, הונהגה בישראל שיטת מיסוי על בסיס פרסונלי. לפי שיטה זו, מי שמוגדר "תושב ישראל", יהיה חייב במס בישראל על כלל הכנסותיו, לרבות אלו אשר הופקו, נצמחו או התקבלו מחוץ לישראל.

כללי המיסוי הבין-לאומי בישראל כפופים לאמנות המס שעליהן חתומה מדינת ישראל.

פעולות הביקורת

בחודשים אפריל עד אוקטובר 2015 בדק משרד מבקר המדינה את הטיפול של רשות המסים בישראל (להלן - הרשות) במיסוי הכנסות של תושבי ישראל בחו"ל. הבדיקה נעשתה ברשות. בדיקות השלמה נעשו באגף הכלכלן הראשי ובאגף החשב הכללי במשרד האוצר, במוסד לביטוח לאומי ובבנק ישראל.

הליקויים העיקריים

טיפול לקוי בהעברת כספים לחו"ל

1. בדיקת אישורי ניכוי מס במקור על העברות כספים לחו"ל שנתנו משרדי השומה בשנת 2014 מעלה כי כ-52% מהאישורים ניתנו על ידי חמישה משרדי שומה בלבד. הרשות לא קבעה תקן כוח אדם שיופקד על בדיקת הבקשות לאישור ניכוי מס במקור על העברות כספים לחו"ל ולא הגדירה את דרישות התפקיד. מספר העובדים המופקד על הבדיקה של אלפי הבקשות כאמור, המתקבלות מדי שנה בשנה, אינו מאפשר לבצע את מלוא הבדיקות הנדרשות לפני מתן האישורים.

2. הועלה כי דיווחי התאגידים הבנקאיים לבנק ישראל על העברות כספים של תושבי ישראל לחו"ל המבוצעים באמצעותם, משקפים רק חלק מהעברות כספים אלה. למשל, על פי נתוני הרשות, היא הנפיקה בשנת 2014 אישורי ניכוי במקור על העברות כספים לחו"ל בסך 56.86 מיליארד ש"ח (סכום זה הוא חלקי ומשקף רק את הסכומים שעבורם התבקש אישור ממשרד השומה). לעומת זאת, על פי דיווחי התאגידים הבנקאיים, הועברו לחו"ל באותה שנה כ-6.2 מיליארד דולר, חלקם לשם תשלומים הפטורים מניכוי מס במקור.

היעדר עדכון בסיס המידע הקיים ברשות לגבי פעילות ישראלים בחו"ל

רוב טופסי הדיווח של נישומים על פעילות כלכלית בחו"ל אינם ממוחשבים. עקב כך לא ניתן לבצע לגבי הנתונים המצוינים בהם חיתוכים והצלבות עם מאגרי מידע אחרים ברשות ולהסתייע בנתונים אלה בעת עריכת השומות.

היעדר מדיניות סדורה לגבי חיוב חברות הפועלות באמצעות האינטרנט

הועלה כי לרשות לא הייתה מדיניות סדורה בנוגע לחיוב חברות רב-לאומיות הפועלות בישראל באמצעות האינטרנט במע"ם. נוסף על כך, הרשות לא פרסמה הנחיה לכל העוסקים שהם ספקים של חברות אינטרנט רב-לאומיות, המבהירה על אילו עסקאות עם חברות אינטרנט אלה יחול מע"ם אפס.

היעדר גבייה של מס יציאה

ככלל, לא נמצא שמשרדי השומה חייבו במס יציאה את מי שהיגר מישראל והיו לו נכסים.

היעדר כללי "מימון דק" בישראל

הועלה כי הרשות לא קידמה את קביעתם של "כללי מימון דק"  בישראל, ועקב כך נשחק בסיס המס בישראל.

אי-עדכון הכללים לגבי בעלי הכנסות מעבודה בחו"ל

משרד האוצר והרשות היו מודעים לכך שכללי המס החלים על עובדים ישראלים הנשלחים לעבוד בחו"ל על ידי מעסיק ישראלי, כוללים עיוותים רבים, ובכללם אי-עדכון של מדרגות המס משנת 1992. בשנת 2012 הוכנה טיוטת כללים חדשים, אך טיוטה זו לא התגבשה לכללים סופיים. עיוות זה, הנמשך עשרות שנים, פוגע בישראלים רבים העובדים בחו"ל, מאחר שחבות המס שלהם גדולה מחבות המס של עובדים המבצעים את עבודתם בישראל.

עמימות "מבחן התושבות"

הרשות לא פעלה כדי לפשט את מבחן התושבות, שלפיו נקבעת זכותה של המדינה למסות נישום, כמקובל בעולם. עמימות מבחן התושבות מקשה לחייב נישומים מסוימים בגין הכנסות שהופקו בחו"ל.

היעדר איסוף מידע מיטבי על הכנסות תושבי ישראל בחו"ל

1. עיקרי המלצותיה של הוועדה לאיסוף מידע על הכנסות ישראלים בחו"ל, אשר הוגשו למנהל הרשות דאז בשנת 2012, לא יושמו. זאת ועוד, אף לא הוקמה ועדת יישום כדי לגבש את לוחות הזמנים ולקבוע את מאפייני הפיתוחים הטכנולוגיים הנדרשים ליישומן של ההמלצות.

2. נעשה שימוש מועט במנגנון חילופי המידע עם רשויות מס זרות, על מנת לבחון חבות במס של נישומים בעלי הכנסות שהופקו בחו"ל.

הדרכות לא מספקות של עובדי הרשות

הרשות לא בנתה תכנית הדרכה לכלל מפקחי המס אשר תקיף את עיקרי הנושאים בתחום המיסוי הבין-לאומי.

ההמלצות העיקריות

1. נוכח היקף העברות הכספים מישראל לחו"ל, המסתכמות מדי שנה בשנה בעשרות מיליארדי ש"ח, על הרשות לבנות מערכת לניהול סיכונים, כדי למקד את טיפולה בבקשות שיש לגביהן סיכונים רבים לאובדן מס. כמו כן, על הרשות לפעול למחשוב טופסי הדיווח על נכסים בחו"ל ועל הכנסות שהופקו בחו"ל, לשם בקרה על דיווחי הנישומים ועריכת שומות.

2. על הרשות לבחון את הדרכים לאכיפת מס היציאה על מי שמהגר מישראל ויש לו נכסים, ובכלל זה אופציות לעובדים. כמו כן, על הרשות לפרסם חוזר מקצועי שיבהיר את עמדתה בין השאר בשאלת מיסוי רווחים מנכסי הון, כאשר ההגירה היא למדינת אמנה; בנוגע לאופן חלוקת הרווח בין ישראל למדינת האמנה; ובנוגע לזיכוי ממס זר כנגד תשלום מס יציאה.

3. על הרשות להתאים את מבחני התושבות למציאות הכלכלית של ימינו, שבה מעבר לחו"ל לצורכי עבודה הוא דבר שבשגרה המצריך את העובד בחלק מהמקרים להעביר את מרכז חייו לחו"ל לפחות לפרק זמן מסוים.

4. על מנהל הרשות להקים בהקדם ועדה ליישום מסקנות הוועדה לאיסוף מידע על פעילות תושבי ישראל בחו"ל, ולהטיל עליה להכין תכנית פעולה מפורטת ליישום מסקנות אלה בתוך זמן קצר.

5. על הרשות, משרד הכלכלה והתעשייה (להלן - משרד הכלכלה) ומשרד האוצר לדון בצורך ליזום תיקונים לחוקי המס ולחוקים רלוונטיים אחרים, כדי לאזן בין הצורך למשוך לישראל השקעות חוץ ובין הצורך להבטיח כי כללי המס בישראל לא ינוצלו לרעה, וכי גם בעידן הדיגיטלי יחויבו הכנסות מסוגים שונים במס הוגן.

6. על בנק ישראל לבדוק, במסגרת בדיקותיו לאיכות הנתונים המתקבלים מהתאגידים הבנקאיים, את הסיבה לפער, בהיקף שנתי של עשרות מיליארדי ש"ח, בין נתוני הרשות לנתונים שמוסרים לו התאגידים הבנקאיים.

סיכום

אכיפת משטר המס בישראל תלויה בין היתר ביכולת הרשות להתמודד עם הפעילות העסקית ההולכת וגוברת של תושבי ישראל בחו"ל. נראה כי משטר המס הנוכחי ורמת האכיפה בכל הקשור למיסוי הכנסות מחו"ל מאפשרים במקרים רבים לחמוק מתשלום מס לא רק באמצעות תכנון מס וניצול מקלטי מס , אלא בפשטות באמצעות אי-דיווח על הכנסות, בידיעה שהסיכוי שהרשות תאתר את מעלים המס אינו גבוה. ביטוי להעלמות אלה ניתן למצוא בדיווח של ישראלים רבים, החל בנובמבר 2011, במסגרת הליכי "גילוי מרצון", על הכנסות בחו"ל שהסתכמו ביותר מ-17 מיליארד ש"ח.

ממצאי הביקורת מעלים כשלים בבקרה על יחידים ותאגידים תושבי ישראל הפועלים בחו"ל: אי-יישום רוב המלצותיה של הוועדה לאיסוף מידע על הכנסות של תושבי ישראל בחו"ל; אי-גיבוש תכנית עבודה שומתית; אי-פיתוח מערכת ממוחשבת שעל בסיסה יהיה ניתן לבנות מערכת לניהול סיכונים, ובהסתמך עליה יהיה ניתן להחליט באופן מיטבי על תיקי נישומים שתיעשה לגביהם בדיקה שומתית, ועוד.

הביקורת העלתה ליקויים רבים, ותיקון ליקויים אלה מצריך הכנת תכנית רב-שנתית. בשל המקום החשוב שניתן כיום בעולם לטיפול בליקויים הנוגעים למערכת המס הבין-לאומית, דבר שבא לידי ביטוי בכללי ה-BEPS, נוצרה שעת כושר למנף זאת לטיפול בליקויים אלו בישראל. אחד מהליקויים שיש לטפל בהם הוא הסטת רווחים על ידי חברות רב-לאומיות אל מקלטי מס, ובעקבות כך תשלום מס נמוך או אי-תשלום מס כלל בישראל. פעולות אלה פוגעות בתחרות, מכיוון שחברות הנוקטות דרך פעולה זו יוצרות לעצמן יתרון, לעומת חברות הפועלות בעיקר בישראל.

הליקויים שעליהם מצביע משרד מבקר המדינה בדוח זה מלמדים כי אין עדיין היערכות מספקת ברשות בתחום המיסוי הבין-לאומי, לרבות בעניין שיתוף הפעולה עם מדינות אחרות. נוכח תהליכי הגלובליזציה והתלות של מדינת ישראל בסחר חוץ, מן הראוי שהרשות תפנה לתחום זה את תשומת הלב הראויה.

​